Rechnungsabgrenzung

Ein bilanzierender Einzelhandelsunternehmer betreibt zwei Filialen in angemieteten Räumen, wobei ein Geschäftsjahr dem Kalenderjahr entspricht. Während die Mietverträge für beide Filialen vierteljährliche Zahlungen vorschreiben, muss der Unternehmer folgende Sonderregelungen einhalten:

• Filiale A: Nachschüssige Zahlung i. H. v. 12.000 EUR je Vierteljahr; fällig im Jahr 02 am 1.2. für die letzten 3 Monate.
• Filiale B: Vorschüssige Zahlung i. H. v. 9.000 EUR je Vierteljahr; fällig im Jahr 01 am 1.12. für die kommenden 3 Monate.

Damit entsteht für Filiale A im Jahr 01 ein Mietaufwand von 8.000 EUR, der erst im Jahr 02 beglichen wird. Bei diesem Beispiel handelt es sich also um eine antizipative Rechnungsabgrenzung. Den Rechnungsabgrenzungsposten erfasst der Unternehmer, indem er nicht nur den Mietaufwand von 8.000 EUR, sondern auch eine Verbindlichkeit in der gleichen Höhe bucht.

Für Filiale B fallen die Mietausgaben zwei Monate vor den entsprechenden Mietaufwendungen an. Dieser transitorische Vorgang macht es erforderlich, dass ein aktiver Rechnungsabgrenzungsposten gebildet wird. Hierfür bucht der Unternehmer als Erstes zum 1.12. die Zahlung von 9.000 EUR gegen das Konto Mietaufwand. Sobald die Jahresabschlussarbeiten anstehen, bildet er daraufhin einen aktiven Rechnungsabgrenzungsposten in Höhe von 6.000 EUR. Auch hier dient der Mietaufwand als Gegenkonto verwendet, sodass sich dieses (isoliert betrachtet) auf lediglich 3.000 EUR beläuft. Der Rechnungsabgrenzungsposten löst sich im Jahr 02 auf und verringert auf diese Weise den Gewinn.

Das vorliegende Beispiel verdeutlicht, dass Rechnungsabgrenzungen zeitanteilig aufzustellen sind. Dementsprechend müssen Unternehmer Aufwendungen wie Versicherungsprämien und Kraftfahrzeugsteuern, die ein Jahr im Voraus fällig werden, bei der aktiven Rechnungsabgrenzung taggenau bzw. monatlich berechnen.

Im April 01 wird Kraftfahrzeugsteuer i. H. v. 240 EUR für den Zeitraum 04/01 bis 03/02 gezahlt. Im Jahresabschluss auf den 31.12.01 sind daher 3/12 des gezahlten Betrags, d. h. 60 EUR, in einen aktiven Rechnungsabgrenzungsposten einzustellen.

Wie vorstehendes Beispiel mit dem vergleichsweisen geringen abzugrenzenden Betrag von 60 EUR verdeutlicht, kann die Bildung von Rechnungsabgrenzungsposten in größeren Unternehmen mit einer Vielzahl betroffener Geschäftsvorfälle sehr aufwändig werden. Erleichterung verspricht insoweit die steuerliche Vereinfachungsregel nach § 5 Abs. 5 Satz 2 EStG, nach der ein Rechnungsabgrenzungsposten nicht gebildet werden muss, wenn der abzugrenzende einzelne Aufwand jeweils nicht mehr als 800 EUR (Wesentlichkeitsgrenze) ausmacht. Die Vereinfachungsregelung gilt sowohl für ARAP als auch PRAP.

Auch handelsrechtlich kann auf die Bildung passiver und aktiver Ausgleichsposten verzichtet werden, wenn es sich um unwesentliche Beträge handelt. Wird in der Steuerbilanz kein Ausgleichsposten gebildet, in der Handelsbilanz dagegen schon, müssen diese Abweichen zwischen Handels- und Steuerbilanz in einer Überleistungsrechnung (§ 60 EStDV) dargestellt werden.

Handels- wie steuerrechtlich und aktiv wie passiv sind Rechnungsabgrenzungsposten nur dann zu bilden, wenn Einnahmen bzw. Ausgaben vor dem Abschlussstichtag Erträge bzw. Aufwendungen für eine bestimmte Zeit nach diesem Stichtag darstellen. Diese Bedingung soll vor allem die willkürliche, gewinnmindernde Bildung passiver Rechnungsabgrenzungsposten verhindern.

Von einer bestimmten Zeit ist auszugehen, wenn der Zeitraum kalendermäßig bestimmt oder berechenbar ist oder anderweitig mathematisch abgeleitet werden kann; eine mehr oder minder vage Schätzung genügt nicht. Daneben kann der Zeitraum für einen aktiven Rechnungsabgrenzungsposten allerdings auch über eine Abbaumenge abgegrenzt werden. Für einen passiven Rechnungsabgrenzungsposten, für den kein eindeutiger Zeitraum festgelegt wird, kann auf einen Mindestzeitraum abgestellt werden.

Ein Unternehmer erhält für die dauerhafte Duldung einer Überlandleitung über sein Grundstück eine einmalige Zahlung von 20.000 EUR. Ausgehend von einem Zinssatz von 5,5 % lässt sich hieraus eine ewige Rente in Höhe von 1.100 EUR errechnen.

Rente = Kapitalwert der Rente × 5,5 / 100 = 20.000 EUR × 5,5 / 100 = = 1.100 EUR

Im Jahr der Zahlung der 20.000 EUR durch das Versorgungsunternehmen bucht der Unternehmer einen passiven Rechnungsabgrenzungsposten in gleicher Höhe, den er in diesem Jahr sowie in den folgenden Wirtschaftsjahren i. H. v. jeweils 1.100 EUR auflöst.

Um die aktive Rechnungsabgrenzung korrekt durchzuführen, muss zunächst ermittelt werden, welcher Anteil einer Zahlung auf das laufende und welcher auf das folgende Geschäftsjahr entfällt. Nur der Teil, der das kommende Jahr betrifft, wird als aktiver Rechnungsabgrenzungsposten verbucht.

Beispiel für eine aktive Rechnungsabgrenzung:
Ein Unternehmer bezahlt am 1. Juli 2025 seine Haftpflichtversicherung für zwölf Monate im Voraus. Die Gesamtsumme beträgt 2.400 Euro. Davon gehören 1.200 Euro zum laufenden Jahr (01.07.–31.12.2025) und 1.200 Euro zum Folgejahr (01.01.–30.06.2026).
Der zweite Teil wird daher als ARAP gebucht.

So funktioniert das Buchen der ARAP Schritt für Schritt:

1. Zahlung erfassen: Versicherungsaufwand 2.400 € an Bank 2.400 €
2. Abzugrenzenden Betrag ermitteln: 1.200 € für das Folgejahr
3. ARAP buchen: Aktive Rechnungsabgrenzung 1.200 € an Versicherungsaufwand 1.200 €
4. ARAP auflösen: Zu Beginn des neuen Geschäftsjahres erfolgt eine Gegenbuchung: Versicherungsaufwand 1.200 € an Aktive Rechnungsabgrenzung 1.200 €

Damit wird die Zahlung zeitanteilig abgegrenzt, und der Aufwand erscheint im richtigen Geschäftsjahr. Der zugehörige ARAP-Buchungssatz sorgt dafür, dass der Gewinn periodengerecht ermittelt wird.

Wie ist die Vorsteuer bei ARAP in diesem Kontext zu behandeln? Die ARAP-Buchung erfolgt netto, also ohne Umsatzsteuer. Die Vorsteuer darf bereits im Jahr des Zahlungsausgangs vollständig abgezogen werden, sofern eine Rechnung vorliegt. Der Rechnungsabgrenzungsposten selbst enthält keine Umsatzsteuer, da er ausschließlich den Nettowert der künftigen Aufwendungen abbildet.

Beispiel:
Ein Unternehmen bezahlt im Dezember 2025 eine Versicherungsprämie für das kommende Jahr. Liegt für diese Zahlung eine Rechnung mit ausgewiesener Umsatzsteuer vor, kann der Vorsteuerabzug bereits 2025 vollständig geltend gemacht werden, auch wenn ein Teil der Leistung erst 2026 erbracht wird.

Fehlt jedoch eine Rechnung, wie es häufig bei Mietvorauszahlungen vorkommt, darf keine Vorsteuer gebucht werden. In diesem Fall wird der Betrag als ARAP ohne Umsatzsteuer in der Bilanz erfasst. Damit wird sichergestellt, dass Umsatzsteuer und Aufwand getrennt behandelt und die Erträge korrekt periodisiert werden.

Ab welchem Betrag braucht es eine aktive Rechnungsabgrenzung? Für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2021 enden, gilt gemäß § 5 Abs. 5 EStG eine ARAP-Geringfügigkeitsgrenze von 800 Euro. Diese Vereinfachungsregelung erlaubt es, auf die Bildung eines aktiven Rechnungsabgrenzungspostens zu verzichten, wenn der einzelne Betrag diesen Wert nicht übersteigt.

Wichtig ist, dass Unternehmen ein einheitliches Vorgehen dokumentieren und die Entscheidung für oder gegen die Anwendung der Vereinfachungsregelung nachvollziehbar begründen.

In der Praxis wird die aktive Rechnungsabgrenzung über festgelegte Konten in den gängigen DATEV-Standardkontenrahmen gebucht. Diese Konten unterscheiden sich je nach verwendetem System geringfügig, die Funktion bleibt jedoch identisch:

Die ARAP-Buchung verschiebt Aufwendungen anteilig in das nächste Geschäftsjahr und sorgt so für eine periodengerechte Gewinnermittlung.

Kontenbezeichnung    SKR 03    SKR 04
Aktive Rechnungsabgrenzung    0980   1900

Beispiel für eine ARAP-Buchung (SKR 03):
Ein Unternehmer zahlt im Dezember 2025 eine Versicherung in Höhe von 1.200 €, die sich zur Hälfte auf das Folgejahr bezieht.

• Zahlung: Versicherungsaufwand 1.200 € an Bank 1.200 €
• ARAP buchen: Konto 0980 (Aktive Rechnungsabgrenzung) 1.200 € an Versicherungsaufwand 1.200 €
• ARAP auflösen: Im Januar 2026 wird der Betrag wieder umgebucht: Versicherungsaufwand 1.200 € an Aktive Rechnungsabgrenzung 1.200 €

Hat ein Darlehensnehmer Bearbeitungsgebühren für die Kreditaufnahme getragen, ist allerdings wie folgt zu differenzieren:

• Werden die Bearbeitungsgebühren bei vorzeitiger Darlehenskündigung nicht erstattet, ist keine Rechnungsabgrenzung vorzunehmen.
• Die Rechnungsabgrenzung ist dagegen dann erforderlich, wenn das Darlehen nur aus wichtigem Grund gekündigt werden kann, diese Möglichkeit aber nur theoretischer Natur ist.

Dagegen ist die Bildung eines aktiven Rechnungsabgrenzungspostens z. B. nicht zulässig für:

• wiederkehrende Provisionsaufwendungen
• Mieterein- und -umbauten
• Vorschüsse an Handelsvertreter vor Entstehen des Provisionsanspruchs
• Aufwendungen, die Teil der Herstellungskosten von Erzeugnissen sind
• Maklerprovisionen für den Abschluss eines Mietvertrags 

Ein passiver Rechnungsabgrenzungsposten (PRAP) entsteht immer dann, wenn Einnahmen vor dem Bilanzstichtag eingehen, die Erträge für eine bestimmte Zeit nach diesem Stichtag darstellen. Mit der passiven Rechnungsabgrenzung wird also erreicht, dass Zahlungen periodengerecht in dem Geschäftsjahr ausgewiesen werden, dem sie wirtschaftlich zuzurechnen sind.

Die Definition von PRAP:
Die passive Rechnungsabgrenzung ist per Definition ein Bilanzposten auf der Passivseite der Bilanz. Sie dient dazu, künftige Erträge abzugrenzen, wenn das Unternehmen bereits Zahlungen erhalten hat, die erst im Folgejahr vollständig als Leistung erbracht werden.

Passive Rechnungsabgrenzungsposten sind u. a. in folgenden Fällen zu bilden:

• für vorab gezahlte Provisionen und Pachten
• für öffentliche Aufwands- und Ertragszuschüsse, etwa Zinszuschüsse zu Darlehen und Zuschüsse für das Leasen emissionsarmer Nutzfahrzeuge
• für Entschädigungen für die Duldung von Versorgungsleitungen auf Grundstücken

Besteht ein passiver Rechnungsabgrenzungsposten bis zum Zeitpunkt der Betriebsaufgabe, rechnet der aus dessen Auflösung resultierende Gewinn nicht zum laufenden Gewinn, sondern zum – ggf. steuerbegünstigten – Aufgabegewinn.

Dagegen ist die Buchung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens in folgenden Beispielen nicht möglich:

• für Gutscheine eines Friseurs, die eine Preisermäßigung bei einem Friseurbesuch im Folgejahr gewähren
• für Gutscheine, die ein Unternehmen beim Kauf von Waren ab einer bestimmten Umsatzhöhe an Kunden ausgibt und die einen Preisnachlass beim nächsten Kauf des Kunden versprechen
• für bei Abschluss eines Bausparvertrags erhaltene Abschlussgebühren
• für öffentliche Investitionszuschüsse
• für Investitionszulagen zwecks Verteilung über den vorgeschriebenen Verbleibenszeitraum
• für einen Werkzeugkostenbeitrag
• für eine Vorfälligkeitsentschädigung bei dem Kreditgeber
• für eine Entschädigung bei der Aufhebung eines für eine bestimmte Laufzeit begründeten Schuldverhältnisses
• für eine Entschädigung für die Duldung einer am Bilanzstichtag bereits abgeschlossenen Straßenbaumaßnahme
• für eine Pachtaufhebungsentschädigung 

Bei der passiven Rechnungsabgrenzung stellt sich häufig die Frage, wie die Umsatzsteuer zu behandeln ist. Die Regelung ist hier einfach: Die Umsatzsteuer wird nicht abgegrenzt, sondern vollständig in dem Geschäftsjahr erfasst, in dem die Zahlung eingeht.

Das bedeutet: Wenn ein Kunde im Dezember eine Vorauszahlung leistet, muss die Umsatzsteuer im Dezember abgeführt werden – selbst wenn die Leistung erst im Folgejahr erbracht wird. Der passive Rechnungsabgrenzungsposten bezieht sich ausschließlich auf den Nettobetrag der Einnahme.

Beispiel:
Ein Unternehmen erhält am 20. Dezember 2025 eine Zahlung von 5 950 Euro (inklusive 19 % Umsatzsteuer) für eine Leistung, die im Januar 2026 erbracht wird.

• Die Umsatzsteuer von 950 Euro wird sofort in 2025 abgeführt.
• Der Nettobetrag von 5 000 Euro wird als passiver Rechnungsabgrenzungsposten gebucht und im neuen Geschäftsjahr aufgelöst.

Damit wird gewährleistet, dass Ertrag und Steuer getrennt behandelt werden: Der Ertrag wird periodengerecht verteilt, die Steuerpflicht bleibt an die Zahlung gebunden.

Die passive Rechnungsabgrenzung kann in der täglichen Buchhaltung schnell aufwendig werden besonders bei vielen regelmäßig wiederkehrenden Zahlungen oder langfristigen Verträgen.

Digitale Buchhaltungssysteme erleichtern diesen Prozess erheblich: Sie erkennen wiederkehrende Geschäftsvorfälle, berechnen den Abgrenzungsbetrag automatisch und erstellen die notwendigen Buchungssätze auf Knopfdruck.
Moderne Softwarelösungen sorgen dafür, dass

• die zeitanteilige Ertragsverteilung korrekt erfolgt,
• Umsatzsteuer und Nettobetrag getrennt behandelt werden,
• und alle passiven Rechnungsabgrenzungsposten nachvollziehbar dokumentiert sind.

Dadurch sinkt das Fehlerrisiko, und die Bilanzierung bleibt transparent und prüfungssicher – auch bei komplexen Vertragsstrukturen.